Como es del amplio conocimiento de nuestros lectores, el artículo 23 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos prevé el principio de non bis in ídem, que implica: “nadie puede ser juzgado dos veces por el mismo delito, ya que en el juicio se le absuelva o se le condene”. Éste otorga a los gobernados un derecho de seguridad jurídica y les garantiza una certeza respecto a que no volverán a ser sometidos a un nuevo proceso en el que se les juzgue por el mismo motivo. Asimismo, el artículo 8.4 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos consagra esta importante garantía judicial al prever: “el inculpado absuelto por una sentencia firme no podrá ser sometido a nuevo juicio por los mismos hechos”.
Tradicionalmente, este precepto ha sido aplicado a la materia penal. Empero, nuestros altos tribunales han determinado que debe de ser extendida a otras ramas del Derecho, ya que la seguridad jurídica prevista en el artículo 14 Constitucional no es exclusiva. Por lo tanto, non bis in ídem debe hacerse extensivo, incluso, al derecho fiscal. En el caso de las visitas domiciliarias en materia tributaria, el Código Fiscal de la Federación (CFF) vigente hasta 2013, preveía en su artículo 46, último párrafo, el citado principio al señalar que una vez concluida la visita, para ordenar la práctica de otra al mismo contribuyente, resultaba necesario comprobar la existencia de “hechos diferentes” a los revisados.
Lo anterior garantizaba que cualquier revisión posterior solo podría versar sobre aspectos no fiscalizados con anterioridad.
Incluso se llegó al extremo que aún y cuando se hubiesen analizado tales revisiones en juicios fiscales y se declararan nulos por cuestiones de incompetencia material de las autoridades actuantes, también por ese sólo hecho se considerarían como casos resueltos, no sujetos a una nueva inspección.
Sin embargo, también hubo algunos impartidores de justicia quienes resolvieron que la referida regla resultaba inaplicable a los diversos casos de revisiones fiscales que no encuadraran estrictamente en una visita domiciliaria, por tratarse de revisiones de gabinete o de cualquier otro tipo.
Posteriormente, a partir de 2014, dicho principio de naturaleza penal se incorporó a un nuevo dispositivo legal contenido en el propio CFF identificándose con el numeral 53-C, mismo que abarca visitas domiciliarias, revisiones de gabinete e incluso revisiones electrónicas que se llevan al cabo a través del buzón tributario. Lo anterior con el fin de que se protegiera a los contribuyentes de actos arbitrarios de molestia que implicaran una incidencia por parte de la autoridad en su esfera de derechos por hechos que ya han sido revisados y juzgados.
La experiencia anterior permite en la actualidad que aquellos contribuyentes que eventualmente enfrentan revisiones fiscales, tengan la plena seguridad de que sólo podrán hacerse respecto de sus actos u operaciones que no hayan sido materia de una revisión fiscal anterior. Excepción hecha del caso en que se comprueben hechos diferentes provenientes de información proporcionada por el contribuyente en declaraciones complementarias de impuestos, ante autoridades jurisdiccionales o bien información proveniente de terceros obtenida por las propias autoridades fiscales. Para éste último caso, nuestros tribunales de mayor jerarquía, han determinado que cuando la autoridad fiscal vuelva a emitir una nueva orden de revisión por los mismos periodos y contribuciones, debe de comprobar y acreditar la existencia de hechos diferentes en su acto de molestia a fin de otorgar una plena seguridad jurídica al contribuyente respecto de su domicilio y la privacidad de sus papeles e información contable.
El principio de non bis in ídem
debe ser aplicado para todas
las ramas del derecho y con
especial énfasis en la materia
fiscal.
Es importante dejar claro que cuando un particular obtiene una sentencia favorable para determinados efectos en donde se ordene a la autoridad fiscal que analice cierta información o documentación o respete los derechos procedimentales de los mismos para posteriormente emitir un nuevo acto administrativo, no se puede alegar la aplicabilidad de dicho principio de carácter penal ya que únicamente se estaría actuando en cumplimiento de una sentencia de carácter firme. Se reitera que con el principio de non bis in ídem, lo que se busca es otorgar seguridad jurídica sólo para aquellos casos que fueron resueltos de fondo y no sólo de forma, con excepción de aquellos resueltos que se refieran a la competencia material de una autoridad fiscal actuante.
Tratándose de sanciones administrativas o multas y de persecución de delitos por conductas reprochables en materia penal, también es de singular interés el respeto y salvaguarda de este principio que nos ocupa. En otras palabras, no es factible aplicar en perjuicio de un contribuyente un correctivo económico y posteriormente ordenar una suspensión e incluso una clausura por un mismo acto u omisión del cual ya se fue juzgado y sancionado. Verbigracia, si un particular emite en contravención de la ley un comprobante fiscal, puede ser sujeto a una multa administrativa, cancelación de certificado de sello digital o de firma electrónica avanzada, pero no puede ser sancionado 2 o más veces por la misma conducta reprochada.
Lo mismo ocurre tratándose de conductas recriminables desde el punto de vista penal en donde se pretenda la imposición de sanciones o penas de diversa índole o gradación en momentos distintos, en cuyo caso deberá aplicarse la que se adecue al tipo específico de la norma que la contiene. Así, por ejemplo, quien expida, adquiera o enajene comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, puede ser juzgado y condenado por el delito específico relativo a comprobantes apócrifos cuya sanción es de 3 meses a 6 años de prisión. Empero, nunca podrá ser juzgado por esa misma conducta por el diverso delito de defraudación fiscal, cuya pena podría ser hasta de 9 años de prisión y menos aún por el delito de simulación sancionado con las mismas penas que la defraudación fiscal.
Tratándose de actos de autoridad en los cuáles pueda haber una vulneración en la esfera jurídica de derechos de los particulares, es importante recordar que siempre debe de prevalecer una tutela efectiva de derechos. El principio de non bis in ídem debe ser aplicado para todas las ramas del derecho y con especial énfasis en la materia fiscal, a fin de dotar a los contribuyentes con una plena seguridad jurídica respecto de las actuaciones de las autoridades fiscales.
